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Un esempio di Activity Based Costing applicato all’e-learning

31 dicembre 2004 | Carlo Perich Dottore di Ricerca in Ingegneria Gestionale, Università "Tor Vergata" di Roma, Collaboratore L.T.E. Università di Firenze perich@tin.it

Negli articoli precedenti è stata proposta la tecnica dell’Activity Based Costing come metodologia idonea alla rilevazione dei costi di un progetto e-learning composto da “n” corsi. Al fine di fornire maggiore chiarezza, in merito agli argomenti appena citati, si propone al lettore un ipotetico caso di studio con cui prendere familiarità con l’applicazione di tale tecnica contabile e per poter iniziare a trarre le proprie considerazioni in merito all’economicità di un corso on-line (1).
Per ovvie ragioni di spazio non sarà possibile analizzare la costo-efficacia del singolo corso e-learning (per ogni eventuale approfondimento rimandiamo il lettore a Boccolini-Perich 2004), ma ci limiteremo a considerare i corsi on-line tutti ugualmente costo-efficaci, pertanto la “CE ratio” (Levin, 1995) sarà esclusivamente considerata in relazione al rapporto con i costi del corso on-line. Il prodotto finale, pertanto, risulta notevolmente impoverito rispetto a ciò che dovrebbe essere in realtà, la speranza è che, comunque, esso possa rivelarsi utile al lettore… In completamento al caso di studio viene fornito un foglio elettronico debitamente commentato, utile ai fini del calcolo (vedi allegato).

Il caso di studio
Un’organizzazione che opera nel settore dell’energia ha l’esigenza di formare, in tempi relativamente brevi, buona parte del suo personale e considerati i costi elevati della formazione in aula, decide di introdurre un processo di e-learning. Nello specifico si tratta di produrre e di erogare 3 corsi on-line, ognuno dei quali ha una durata di 30 ore ed un numero di iscritti pari a 1000. I corsi trattano argomenti differenti ed hanno un target altrettanto variegato, rispettivamente: personale tecnico, ingegneri chimici e managers
Il primo corso “Salute e sicurezza dei lavoratori nei luoghi di lavoro (legge 626)” si caratterizza come facilmente strutturabile, quindi la tipologia di corso on-line prescelta è “Content & Support”. Il secondo corso è sugli “Indicatori di Sostenibilità Ambientale” ed è destinato a personale con una cera expertise di dominio. Quest’ultimo corso richiede per l’appunto un approfondimento dei concetti già acquisiti, come pure la condivisione di opinioni dedotte dall’esperienza sul campo, pertanto la modalità più idonea risulta quella di tipo “Wrap Around”. Il terzo ed ultimo corso tratta le questioni affrontate nel “Protocollo di Kyoto” – uno degli accordi internazionali più importanti per la protezione ambientale del pianeta -, un argomento che si presta ad ampi e continui processi di negoziazione e comunicazione per essere compreso. In questo caso la comunità si configura a pieno come una comunità di pratica che condivide gli stessi interessi e compartecipa al processo collaborativo di apprendimento (Pedler, 1981; Snell, 1989; Wenger, 1998; Calvani e Rotta 2001, McConnell, 2004) (2). La scelta dunque è stata per un corso on-line di tipo “Modello Integrato”.

Oggetto del corso
Tipologia del corso
Durata del corso (in ore)
n. di iscritti
Salute e sicurezza dei lavoratori nei luoghi di lavoro (legge 626)
Content & Support
30
1.000
Indicatori di Sostenibilità Ambientale
Wrap Around
30
1.000
Protocollo di Kyoto
Modello Integrato
30
1.000

Tabella 1 – Tre esempi di corsi on-line

Il budget previsto per la produzione e l’erogazione del progetto in questione è stato stimato nell’ordine di € 479.000, con un costo medio per studente pari a circa € 160 (vedi Box n.1). All’interno del budget sono stati inclusi anche eventuali “spese a rimborso” (Costi Born By Others e Born by Us), tra cui rientrano gli hidden costs (Bacsich e Ash, 1996-2001), essenziali per il completamento del corso (Jones, 2000), ma che come si avrà modo di vedere saranno calcolati in maniera separata.
Sempre nel budget, inoltre, è stata valuta la scelta di sourcing (CNIPA, 2004) di tipo indoor: produrre in proprio i contenuti didattici dei corsi on-line e di installare presso gli stabili dell’azienda la piattaforma di LMS).
La ripartizione del budget è quella presentata nella tabella 2 (tutti i valori sono espressi in migliaia di euro).

Tabella 2 – Il budget di un progetto e-learning con tre corsi on-line

Box 1 – Breve cronologia sulle ricerche in merito ai costi dei corsi on-line.

1994 – IRDAC: in un’indagine condotta per conto della Commissione Europea vengono comporati i costi tra le diverse generazioni di FAD (1 ora di corso in aula è 1 unità):
a. Audio cassette/radio/teleconference (2 unità) ;
b. ‘Talking heads’ video or televised lectures (2-5 unità) ;
c. Computer networked mediated communication (2-5 unità) ;
d. Printed material (2-10 unità) ;
e. High quality video or TV programmes (20-50 unità) ;
f. Pre-programmed computer-based training (20-50 unità) ;
g. Multimedia (50-100 unità).

2000 – Boettcher: a compendio di diverse ricerche sul settore Boettcher giunge a ratios che permettono di stabilire quanto ore di lavoro occorrono per convertire un ora di corso in aula:
a. Lecturing (2 -10);
b. Small group teaching (1-10) ;
c. Videotaped lectures (3-10) ;
d. Web development (5 – 23) ;
e. Teaching Text (book) (50 -100) ;
f. Broadcast television (100) ;
g. Computer-aided Learning (200) ;
h. Interactive video (300).

2001 – Morgan: l’autore, per conto della Marshall University, riporta i valori medi ottenuti da una ricerca di mercato, condotta a livello internazionale e durata tre anni (1998-2001), sui costi dei corsi on-line:
a. lo stipendio di uno sviluppatore di corsi on-line è di $ 1260 per ora di corso;
b. lo stipendio di un tutor dei corsi on-line è di $ 666 per ora di corso;
c. lo stipendio del personale per l’help desk tecnico è di $ 16.000 annui;
d. lo stipendio di un amministratore del sistema è di circa $ 22.000 annui;
e. il costo di una piattaforma commerciale per l’e-learning è di $ 33.000;
f. il costo medio del courseware è pari a $ 15.000;
g. le spese medie amministrative per studente sono intorno ai $ 19 per studente;
h. i costi medi di comunicazione possono arrivare fino a $ 800 /mese per una linea T1.

2002 – Edutech: un’indagine di mercato sui costi delle piattaforme LMS rileva quanto segue
a. costo delle licenza per studente dai € 30 agli € 150;
b. costo della piattaforma dai $ 5000 a $ 100.000.

2004 – SIE-L: Colorni all’interno del I Convegno SIE-L riporta che nell’e-learning;
a. i costi per unità prodotta variano tra € 20.0000 ed € 60.000;
b. i costi per unità erogata arrivano fino a € 400 (con CV, tutor e servizi);
c. occorrono circa dalle 20 alle 50 ore di lavoro per 1 ora di corso corrispondente a 2-4 ore di fruizione.

Stabilito un budget di riferimento, prima di procedere con l’attribuzione delle singole voci di costo lungo le attività del progetto, attraverso un indicatore di ripartizione, bisogna stabilire quali sono i costi diretti e quelli indiretti del corso.
A tal scopo è consigliabile redigere uno schema che illustra l’imputazione diretta o indiretta della voce di costo rispetto all’oggetto di costo (il corso, l’attività o il progetto di e-learning). Nella tabella 3 le celle in grigio evidenziano i costi diretti. Si noterà che più è ampio l’oggetto di rilevazione, più i suoi costi diventano diretti; le uniche eccezioni sono le voci di costo per “infrastruttura di telecomunicazione” e quella relativa ai “costi indiretti (organizzativi)”, poiché entrambe sono spese non attribuibili specificatamente al progetto di e-learning, ma riferite in generale al business svolto dall’organizzazione.

Tabella 3 – Individuazione dei costi diretti ed indiretti in un progetto e-learning multi-corso

Nell’ABC e nel full costing, solitamente si considerano costi diretti quelli della manodonera diretta e dei materiali necessari allo svolgimento del corso (Cooper, 1988). Essendo, però, in una fase di pianificazione dell’investimento consideriamo diretti sono quelli della manonera diretta ed entrando nel merito solamente quelli che riguardano l’instructional design, il tutor, i programmatori, gli editors e i multimedia designers. Questo poiché gli altri compensi (executives, i project managers, la segreteria e lo staff) non sono specifici di un corso o di un’attività, ma riguardano solitamente l’intero progetto di e-learning, pertanto è opportuno considerarli come indiretti (3).
E’ dunque possibile compilare, attraverso un foglio elettronico, la matrice EAD (Expense Activity Dependence) e ripartire le risorse lungo le attività del progetto. Tale ripartizione utilizza come resource drivers l”involvement” (Boccolini e Perich, 2004) (4).
I coefficienti di involvement della matrice EAD, per semplicità, sono stati attributi considerando per ogni voce di costo un impegno massimo (5) in una singola attività, medio-alto (4) in un’altra attività e normale (3) in tutte le rimanenti, così da ottenere una ripartizione uniforme delle risorse produttive (5).

Tabella 4 – Matrice EAD con valori di involvement

Successivamente è possibile ricavare la matrice EAD dei coefficienti di ripartizione e l’ultima matrice contenente i costi delle attività (vedi allegato ). La loro ripartizione lungo le attività del processo consente di ottenere quanto segue.

Tabella 5 – Tipologie di costi presenti nelle attività del progetto e-learning multi-corso

Come si evince dalla tabella di riepilogo (vedi tab. 5), per ogni attività sono stati distinti i costi diretti, gli indiretti, quelli born by us e born by others: questi ultimi due però non sono stati inclusi nei costi dell’attività, ma vengono considerati separatamente. Sono risorse, infatti, su cui non possiamo fare affidamento, in quanto non vengono sostenute direttamente dall’ente erogante, ma ciò non nega comunque la loro rilevanza ai fini di completamento del corso.
Si perviene in tal senso alla formula per il calcolo dei costi di un’attività.

C/A = TCD + TCI

C/A = H * CM + M + V * CUI

Dove:
C/A = costo attività
TCD = totale costi diretti
TCI = totale costi indiretti
H = quantità di ore lavorate
CM = costo unitario manodopera diretta
M = costo dei materiali necessari allo svolgimento dell’attività
V = volume del cost driver
CUI = costi unitario indiretto

Ora sulla base delle ore di manodopera diretta e dei cost driver, siamo in grado di stimare l’ammontare dei costi diretti ed indiretti consumati per le singole attività.

Tabella 6 – I coefficienti di ripartizione dei costi diretti per i corsi

Tabella 7 – I cost drivers delle attività del processo di e-learning

Tabella 8 – Ripartizione dei costi diretti ed indiretti all’interno delle attività dei corsi

Sommando i valori dei costi nelle singole attività avremo…

Tabella 9 – Costi delle attività per ogni tipologia di corso on-line

Figura 1 – Confronto tra i corsi dei corsi on-line

Dal grafico si evince come i costi di un corso Content & Support, specie nella fase produttiva ed erogativa, siano superiori rispetto a quelli di un corso Wrap Around e Modello Integrato, quindi tale tipologia si denota come la più costosa. I motivi sono chiaramente da ricondursi da un lato alla mancanza della logica collaborativa dell’apprendimento e dall’altro all’enfasi posta sull’auto-apprendimento dei contenuti del corso (Self Managed Learning e Tutored Self-Managed Learning) che per sopperire ai problemi di efficacia formativa (Kozma, 1994), comporta uno sforzo maggiore sui contenuti del corso, i quali devono necessariamente essere molto strutturati e potenziati con il supporto dei nuovi media di comunicazione (tecnologie sincrone ed asincrone).
Le tipologie Wrap Around e Modello Integrato, invece, sopperiscono alla diminuzione dei costi di produzione, spostando il focus del processo essenzialmente nella fase di erogazione del corso, con comprovati miglioramenti sul lato dell’efficacia formativa (Turoff, 1997): la prima ridimensiona i costi di produzione dei materiali a fronte di un aumento di quelli di tutoraggio, mentre la seconda concentra tali risorse sulla comunità di apprendimento e più precisamente sulle attività che concorrono a renderla tale (motivazione, formazione, supporto tecnico e gestione archivi).
Come fase conclusiva del nostro discorso sull’Activity Based Costing, passiamo a rapportare su un grafico i costi fissi e variabili delle tre modalità formative.
“[…] I costi si definiscono variabili o fissi secondo il loro andamento al variare della complessità gestionale, solitamente definita in termini differenziazione della gamma produttiva (nuovi prodotti, nuovi modelli, nuove versioni, ecc.). In questo senso, molti costi si definiscono variabili, in quanto la differenziazione comporta il sostenimento di nuovi costi per la progettazione, la messa a punto delle macchine, la gestione degli ordi-ni, il controllo della qualità, le modifiche tecniche, così come la semplificazione della gamma produttiva comporta un risparmio dei costi in questione, nonostante il volume di produzione resti sostanzialmente invariato” (Brusa e Zampogna, 1991, p.158)
Non ci soffermeremo sulla variabilità delle singole voci di costo (vedi modello CLEAAB16), ma considereremo semplicemente come variabili, cioè funzione del numero di studenti (Bartolic-Zlomislic & Bates, 1999), quelli della fase erogativa e valutativa, mentre come fissi o iniziali quelli della fase produttiva.

CT = TCF + TCV

CT = TCF + S*CUV

Dove:

CT = costi totali
TCF = totale costi fissi (costo iniziale)
TCV = totale costi variabili
S = n. di iscritti
CUV = costo unitario variabile

Tabella 10 – Costi fissi e variabili dei corsi on-line

Figura 2 – Costi fissi e variabili a confronto nelle diverse tipologie di corso on-line

Nel nostro caso, pertanto, la tipologia “Modello Integrato” presenta un costo variabile unitario inferiore rispetto alle altre tipologie. Come da ipotesi enunciate, supponendo cioé che le varie tipologie siano tutte ugualmente efficaci, la tipologia più costo-efficace è sicuramente quest’ultima.

Figura 3 – CE ratio rispetto al numero di studenti di tre corsi on-line

Non a caso ora le aziende orientano le proprie scelte formative verso modelli di apprendimento collaborativi: la loro maggior efficacia formativa ha dei chiari riflessi sul lato economico del corso e del progetto di e-learning in generale.

Conclusioni
Il proliferare su Internet di strumenti che consentono il calcolo del costo di un progetto di e-learning (vedi COST€R Tool) (6), inducono a considerare con leggerezza il problema economico. Chiunque con un foglio elettronico può improvvisarsi un esperto di e-learning economics! Come abbiamo visto però, il problema non è solo “quali voci di costo considero” e “qual è il costo finale del corso on-line”. Occorre porsi domande sul comportamento dei costi all’interno di un processo di e-learning.
Come è stato possibile appurare, sussistono tutta una serie di problematiche che falsano la maggior parte delle stime sul costo di un progetto di e-learning, non ultima tutti i rischi connessi a tale attività che ci riproponiamo di affrontare in un nuovo articolo.
Con l’ABC però è possibile arrivare ad un costo vero del corso, ma anche qui bisogna fare attenzione che le stime tengano conto dei rapporti esistenti con l’efficacia formativa del corso. In altre parole, non possiamo parlare di e-learning economics senza tenere sempre presente l’elemento principale del percorso di apprendimento: il fattore umano.

Note
(1) Per approfondimenti vedi http://www.pitt.edu/~roztocki/abc/abc.htm
(2) Per approfondimenti vedi n. 25 di Form@re.
(3) Ovviamente questa è una scelta discutibile qualora si disponesse delle quantità di ore lavorate dai singoli per ogni corso
(4) L’involvement stabilisce il grado di coinvolgimento nell’impiego (consumo) della risorsa per la singola attività. I suoi vantaggi rispetto ai normali indici di ripartizione sono la riconducibilità con i diagrammi aziendali (eEPC, GANNT, WBS), la possibilità di esprime il consumo della risorsa nella fase di pianificazione (ex-ante) e la dinamicità di adattamento della misura rispetto al modus facendi/operandi dell’intero processo – non è soggetto a variazioni di valore del singolo costo.
(5) E’ chiaro, però, che in contesti reali tale ripartizione non è veritiera in quanto alcune risorse non vengono affatto utilizzate all’interno di determinate attività.
(6) http://www.coster.ws/en/coster_tool.htm

Bibliografia
[1] Bacsich P. e Ash C. (1999), The Costs Of Networked Learning, Sheffield, Sheffield Hallam University, p. 3.
[2] Bacsich P. e Ash C. (2001), The Costs Of Networked Learning Phase Two, Sheffield, Sheffield Hallam University, pp. 5-23. [1] [3] Bartolic-Zlomislic, Silvia & Bates, A. W. (1999). Investing in online learning: potential benefits and limitations. Canadian Journal of Communication, 24, 349-366.
[4] Boccolini M. e Perich C. (2004), I costi dell’e-Learning. Metodi e applicazioni per l’analisi costo-efficacia, Trento, Erickson. [1] [5] Boettcher J. (1999), How Much Does It Cost to Develop a Distance Learning Course? It All Depends…. http://www.designingforlearning.info/services/writing/dlmay.htm
[6] Brusa L., Zamprogna L., Pianificazione e controllo di gestione, creazione del valore, cost accounting e reporting direzionale: tendenze evolutive, Etas Libri, Milano, 1991, pag. 158
[7] CNIPA – Centro Nazionale per l’Informatica nella Pubblica Amministrazione (2004), Vademecum per la realizzazione di progetti formativi in modalità e-learning nelle pubbliche amministrazioni, I quaderni, CSR, Roma, n. 2, Aprile.
[8] Colorni A. (2004), E-learning: uno strumento per l’integrazione tra università, impresa, territorio, I Congresso SIE-L, Genova. http://131.175.10.212/sie-l/congresso_04/Colorni_giov25.zip
[9] Cooper R. e Kaplan R. (1988), Measure cost right: Make the right decision, “Harvard Business Review”, settembre-ottobre 1998, vol. 5, pp. 96-103.
[10] Di Giulio E. (2001), Sostenibilità ambientale e Protocollo di Kyoto. Tre lezioni per la Formazione a Distanza, Scuola Superiore Enrico Mattei. http://www.enicorporateuniversity.it/scuolamattei/italiano/docs/tre_lezioni_fad2001.pdf
[11] Edutech (2002), Evaluation of Learning Management System, http://www.edutech.ch/lms/ev2.php
[12]Jewett F. I. (1999), BRIDGE: A simulation model for comparing the costs of expanding a campus using distributed instruction versus classroom instruction, WCET. http:// www.wcet.info/projects/tcm/bridge.asp
[13] Jones D. (2000), Technology Costing Methodology Handbook – Preliminary Draft, NCHEMS e WCET.
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[16] Morgan B., Is Distance Learning Worth It? Helping to Determine the Costs of Online Courses , Marshall University, http://webpages.marshall.edu/~morgan16/onlinecosts/
[17] Narcyz Roztocki, Activity-Based Costing (ABC) Economic Value Added Internet Website Guide. http://www.pitt.edu/~roztocki/abc/abc.htm
[18] Pedler, M. (1981). Developing the learning community. Management Self-development : Concepts and Practices. T. Boydell and M. Pedler, Gower, UK.
[19] Porqueddu P. e Ruggirei M., Dall’Activity Based Costing al Target Costing, dal costo “vero” al costo “obiettivo”.orqueddu, Marco Ruggirei. http://www.ea2000.it/file%20per%20numero1-2003/ruggieri%201-03.pdf
[20] Snell, R. (1989), Learning to work in a peer learning community, Group Relations Training Association Bulletin.
[21] Turoff M. (1997), Costs for the Development of a Virtual University, JALN Volume 1, Issue 1 – March 1997 [22] Wenger, E. (1998). Communities of practice: learning, meaning and identity. Cambridge, Cambridge University Press.


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